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Não Cumulatividade e o ICMS: O que é e quais são seus efeitos?

O ICMS é o tributo mais arrecadado no país, ou seja, a sua importância é fundamental e é sobre ele e sua não cumulatividade que vamos entender melhor neste nosso artigo.
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Sumário

 

Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços (ICMS)

O Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços (ICMS) é o tributo que incide sobre as atividades de comércio e prestação de serviço específico, além da industrialização de produtos.

Sua regulamentação está prevista na Lei Complementar nº 87/96 (conhecida como “Lei Kandir”). O ICMS é informado na nota fiscal e é de competência dos Estados e do Distrito Federal, como prevê a Constituição no art. 155, inciso II e incide sobre operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior.



Leia também: Novos (e velhos) detalhes do ICMS na importação

A regulamentação do ICMS obedece à hierarquia constitucional na seguinte ordem:

  • Tem a previsão descrita na constituição, onde estão descritas as características, competências e incidência.
  • Leis complementares nacionais, como as leis complementares nº 87/96 e nº 24/75. A primeira define a base de cálculo, o fato gerador e o contribuinte. Já a segunda, regulamenta os benefícios fiscais.
  • As leis estaduais detalham pontos particulares do ICMS, como as alíquotas, responsabilidade tributária, multas etc. 
  • Os regulamentos estaduais esmiúçam a forma como se aplica as leis estaduais.
  • Outras normas de hierarquia inferior, como instruções normativas, por exemplo.

Incidência do ICMS

No dia a dia, todos nós pagamos o ICMS em diversos produtos e serviços. De acordo com o art. 3º da Lei Complementar nº 87/96, o ICMS incide sobre:

  • As operações relativas à circulação de mercadorias, como fornecimento de alimentação e bebidas em bares, restaurantes e estabelecimentos similares;
  • Prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal;
  • Serviços de comunicação;
  • Fornecimento de mercadorias com prestação de serviços não compreendidos na competência tributária dos Municípios;
  • Entrada de mercadoria ou bem importados do exterior, por pessoa física ou jurídica.
  • Sobre o serviço prestado no exterior ou cuja prestação se tenha iniciado no exterior;
  • Sobre a entrada, no território do Estado destinatário, de petróleo, inclusive lubrificantes e combustíveis líquidos e gasosos dele derivados;
    Energia elétrica, quando não destinada à comercialização ou à industrialização.

Aspectos do ICMS

Tributo real: é baseado em bens reais (físicos).

Proporcional: quando estabelecido em porcentagem única incidente sobre o valor da mercadoria, crescendo o valor do imposto apenas quando o valor básico para o cálculo sofre crescimento.

Indireto: a titularidade do tributo é repassada e o pagamento pode ser feito por um terceiro. Assim, temos duas figuras nessa cobrança, o contribuinte de Direito, que é a pessoa designada pela lei para pagamento do imposto e o Contribuinte de Fato, pessoa que efetivamente arca com os custos do tributo.

Plurifásico: incide sobre todas as etapas da circulação da mercadoria.

Características do ICMS

São duas as características principais do ICMS: a seletividade e a não cumulatividade.

seletividade acontece quando o ICMS é cobrado com foco na essencialidade das mercadorias e serviços. Por exemplo, produtos básicos como o feijão e o arroz terão alíquotas menores do que produtos considerados não essenciais, como bolsa e maquiagem.

Já a não cumulatividade se dá quando o ICMS incide sobre cada etapa da circulação de mercadorias. Ou seja, em cada período deve ser emitida a nota fiscal, pois será através desse documento que o ICMS será calculado e arrecadado pelo governo.

Vamos falar melhor sobre a definição e funcionamento dessa característica a seguir.

O que é a não cumulatividade? 

Para melhor compreensão do tema podemos destacar o conceito de Paulo de Barros Carvalho que considera a não cumulatividade um limite objetivo à tributação que (…) impõe técnica segundo a qual o valor de tributo devido em cada operação será compensado com a quantia incidente sobre as anteriores. ¹

A não cumulatividade se utiliza do sistema de débitos e créditos.  Ou seja, ao adquirir um produto ou serviço que tenha sido tributado, o contribuinte tomará como crédito o valor cobrado na etapa anterior (entrada). Esses créditos são direitos que o contribuinte utilizará na apuração do imposto.

Mensalmente será feita a compensação. Esta é o modo de extinção das obrigações civis em que, sendo as partes reciprocamente credoras e devedoras, os valores devidos são pagos mutuamente.

Vale ressaltar que se existir débito maior do que o crédito, será responsabilidade do contribuinte recolher a diferença em favor do Estado; porém se tiver mais crédito do que débito haverá o saldo credor. Este poderá ser transferido para os períodos seguintes – ou, dependendo da situação, pode até ser convertido em crédito acumulado de ICMS.

Tudo conforme o Art. 155, § 2º, inciso I: será não cumulativo, compensando-se o que for devido em cada operação relativa à circulação de mercadorias ou prestação de serviços com o montante cobrado nas anteriores pelo mesmo ou outro Estado ou pelo Distrito Federal.

Impostos não cumulativos

Além do ICMS, há outros impostos não cumulativos no Brasil. Os principais são:

  • Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI): é um imposto federal que incide sobre uma categoria específica de bens, neste caso, produtos industrializados. É a obrigação tributária principal devida pelas indústrias.
  • Programa de Integração Social (PIS): é uma contribuição tributária de caráter social com o objetivo de financiar pagamentos, como seguro-desemprego, abono e participação na receita dos órgãos e entidades.
  • Contribuição para Financiamento da Seguridade Social (COFINS): uma contribuição federal que é calculada a partir da receita bruta da empresa. Esse imposto financia a Seguridade Social, vai direto para os fundos de Previdência e Assistência Social e de saúde pública.

Vamos supor que uma determinada loja de produtos alimentícios compra mercadorias de um atacado e revende para o consumidor final. Ao considerar a compra por R$ 2.000,00, a venda por R$ 3.000,00 e um tributo não cumulativo cuja alíquota é 18% seria recolhido da seguinte maneira.

  • A operação de compra gera um crédito tributário no valor de R$ 360,00. (R$ 2.000,00 x 18% = R$ 360,00).
  • A operação de venda gera um débito tributário no valor de R$ 540,00. (R$ 3.000,00 x 18 = R$ 540,00).
  • Ao final, o valor total recolhido será a diferença entre R$ 540,00 – R$ 360,00 = R$ 180,00.

Ou seja, a empresa está recolhendo, na verdade, 18% sobre o valor agregado na operação – que é R$ 1.000,00 (diferença entre o valor de compra e valor de venda).

O que é o crédito de ICMS e como funciona?

O direito ao crédito do ICMS surge no momento da entrada da mercadoria no estabelecimento de destino ou na utilização dos serviços.

É uma ferramenta da não cumulatividade que diminui o impacto no valor final do produto e possibilita que o sujeito passivo (pessoa obrigada ao pagamento de tributo ou penalidade pecuniária. art. 121, CTN) credite um valor já tributado anteriormente sobre sua mercadoria.

Essa compensação realiza a creditação de valores já pagos em forma de abatimento, criando um valor líquido a ser pago pelo imposto. E só será realizada mensalmente, quando se faz a apuração do imposto.

Dependendo do setor de atuação do estabelecimento comercial, os créditos podem estar concentrados na negociação de mercadorias ou mesmo na realização de serviços.

Que empresas podem participar da recuperação do ICMS?

Podem usufruir dos créditos empresas com operações específicas. São muitas, mas de maneira geral, elas são classificadas em três tipos:

Contudo, é preciso destacar que nem todos os contribuintes podem realizar o aproveitamento de crédito do ICMS. Por exemplo, as Empresas do Simples Nacional.

Como bem define o art. 23 da Lei Complementar 123/06 as microempresas e as empresas de pequeno porte optantes pelo Simples Nacional não farão jus à apropriação nem transferirão créditos relativos a impostos ou contribuições abrangidos pelo Simples Nacional.

O Simples Nacional é um regime compartilhado de arrecadação, cobrança e fiscalização de tributos aplicável às Microempresas e Empresas de Pequeno Porte, previsto na Lei Complementar nº 123/06.

Ressaltando: para o crédito ser válido é necessária uma documentação fiscal idônea e que a escrituração das operações e prestações estejam de acordo com a lei.

A não Cumulatividade do ICMS na Doutrina Tributária Nacional

A doutrina tributária nacional caracteriza a não cumulatividade do ICMS como “garantia constitucional de abatimento”, ou “direito constitucional reservado ao contribuinte do ICMS; direito público subjetivo de nível constitucional, oponível ao Estado pelo contribuinte do imposto estadual”, como bem define os autores Ataliba e Giardini.

Na prescrição constitucional, a não cumulatividade do ICMS é impositiva, ou seja, ressalta um procedimento que, necessariamente, deve ser exercido.

Destacamos também que se trata de uma norma de eficácia plena com aplicabilidade imediata e não dependendo de normas infraconstitucionais para que atuar na sua integralidade.

Vale enfatizar que o método adotado pela Constituição Federal para definir a não cumulatividade do ICMS é o tax on tax (imposto sobre imposto), em detrimento do “base on base” (base sobre base).

Concluímos que é assegurado aos contribuintes utilizar-se dos seus créditos, sendo papel dos Estados e do Distrito Federal apenas regulamentar a sua forma de utilização e compensação, não podendo impedir o exercício do direito pelo contribuinte, pois é seu direito outorgado pela Constituição Federal.

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Sobre Cícero Costa
Cícero Costa é advogado tributarista, professor de direito tributário, especialista em direito tributário pelo Instituto Brasileiro de Estudos Tributários, com MBA em negociação e tributação internacional e palestrante. Sua atuação prática em mais de 15 anos de experiência fizeram de Cícero um dos maiores especialistas em precatórios e importação em Alagoas.
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