Recentemente, o Superior Tribunal de Justiça consolidou um entendimento importante no contexto tributário brasileiro ao julgar o Recurso Especial nº 2.034.975, relacionado ao Tema 1.191. A corte estabeleceu a seguinte tese:
“Na sistemática da substituição tributária para frente, em que o contribuinte substituído revende a mercadoria por preço menor do que a base de cálculo presumida para o recolhimento do tributo, é inaplicável a condição prevista no art. 166 do CTN.”
A corte afastou a aplicação do artigo 166 do Código Tributário Nacional (CTN) em situações em que o contribuinte substituído revende mercadorias por um valor inferior à base de cálculo presumida. O julgamento reafirmou um entendimento já consolidado desde 2022 e trouxe segurança jurídica ao estabelecer que, na sistemática da substituição tributária para frente, o direito à restituição do ICMS retido a maior não depende da comprovação de repasse ao consumidor final, diferindo das regras de repetição de indébito do artigo 166 do CTN.
As razões de decidir do leading case foram claras ao argumentar que o artigo 166 se insere na seção de “pagamento indevido”, conforme previsto no artigo 165, não se aplicando ao ICMS pago em decorrência de substituição tributária quando o fato gerador ocorre posteriormente, por um valor inferior ao presumido.
Os ministros enfatizaram que o direito do contribuinte substituído a reaver a diferença do ICMS retido a maior é respaldado pelo artigo 150, §7º, da Constituição, e pelo artigo 10 da Lei Complementar nº 87/1996, configurando-se como mera hipótese de ressarcimento.
O acórdão se fundamentou na distinção entre o sujeito passivo da obrigação tributária e os critérios de restituição do tributo. No caso do ICMS retido por substituição tributária, o contribuinte substituto é considerado o sujeito passivo, e não há pagamento espontâneo de tributo indevido, pois o ICMS-ST é retido com base em valores presumidos, não se confirmando no momento da venda.
Ademais, a Lei Complementar nº 87/1996 e o artigo 150, §7º, abordam a sujeição passiva de quem deve pagar o imposto com base em um fato gerador presumido, mesmo que parcialmente realizado. Assim, na antecipação do ICMS, o recolhimento do imposto se dá antes da ocorrência do fato gerador, fundamentando-se em presunções legais que abarcam toda a cadeia comercial.
O contribuinte que adquire um produto que já sofreu retenção do ICMS por substituição tributária e o revende por um preço inferior ao considerado na base presumida não repassa a diferença ao consumidor final, arcando com o ônus tributário.
Essa questão foi abordada pelo ministro Benedito Gonçalves no julgamento do Agravo Interno em REsp nº 1.949.848/MG, onde afirmou que não é necessária a comprovação do não repasse ao consumidor final, já que a situação não se enquadra no contexto do artigo 166 do CTN.
Vale lembrar que, no julgamento do Tema nº 201, o Supremo Tribunal Federal decidiu que é devida a restituição da diferença do ICMS pago a maior na substituição tributária para a frente, caso a base de cálculo efetiva seja inferior à presumida. Assim, o direito à recuperação é indiscutível.
Com base nessa decisão do STF, os contribuintes substituídos buscam recuperar o ICMS retido em situações em que os valores efetivos são inferiores aos presumidos. No entanto, a administração estadual ainda exige autorização dos consumidores finais, aplicando o artigo 166 do CTN, dificultando a recuperação dos valores.
Diversos tribunais administrativos também têm exigido essa autorização, mesmo quando isso se torna impossível devido à pulverização das vendas.
A decisão do STJ no Tema 1.191 evidencia a inconstitucionalidade da restrição enfrentada pelos contribuintes no âmbito administrativo, esclarecendo a distinção entre a restituição do ICMS-ST em casos de fato gerador inferior à base presumida e a repetição de indébito conforme o artigo 165 do CTN.
Importante ressaltar que o precedente é de observância obrigatória pelo Poder Judiciário, embora a vinculação da autoridade administrativa aos julgamentos repetitivos dependa de uma Resolução do Senado ou de um ato normativo específico.
Embora alguns obstáculos possam ainda surgir para os contribuintes, a controvérsia judicial foi pacificada, reconhecendo que as limitações do artigo 166 do CTN não se aplicam a essas situações.
Por fim, é relevante mencionar que o tema ainda pode ser objeto de embargos de declaração, portanto, não há um desfecho definitivo. Contudo, dada a inclinação do STJ desde 2022 e a ausência de mudanças significativas na jurisprudência, é provável que a decisão permaneça inalterada.
